Werbungskostenabzug für die Auslandsgruppenreisen

Zur Klä­rung der beruf­li­chen Ver­an­las­sung bei Teil­nah­me an einer Aus­lands­grup­pen­rei­se sind auch nach der 1 die frü­her ent­wi­ckel­ten Abgren­zungs­merk­ma­le2 wei­ter anzu­wen­den. Dies gilt auch, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge mit der Teil­nah­me an der Rei­se eine all­ge­mei­ne Ver­pflich­tung zur beruf­li­chen Fort­bil­dung erfüllt oder die Rei­se von einem Fach­ver­band ange­bo­ten wird.

Werbungskostenabzug für die Auslandsgruppenreisen

Wer­bungs­kos­ten sind Auf­wen­dun­gen zur Erwer­bung, Siche­rung und Erhal­tung von Ein­nah­men (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG). Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs gehö­ren hier­zu auch Bil­dungs­auf­wen­dun­gen, soweit sie beruf­lich ver­an­lasst sind3. Eine beruf­li­che Ver­an­las­sung ist gege­ben, wenn die Auf­wen­dun­gen objek­tiv mit dem Beruf zusam­men­hän­gen und sub­jek­tiv zu des­sen För­de­rung getä­tigt wer­den4.

Auf­wen­dun­gen für der beruf­li­chen Fort­bil­dung die­nen­de Rei­sen sind dem­nach als Wer­bungs­kos­ten abzieh­bar, wenn sie beruf­lich ver­an­lasst sind. Ob dies der Fall ist, ist durch Wür­di­gung der Umstän­de des Ein­zel­falls zu beur­tei­len. Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs vor Erge­hen des 5 setz­te der Abzug von Rei­se­kos­ten als Wer­bungs­kos­ten vor­aus, dass die Rei­se aus­schließ­lich oder nahe­zu aus­schließ­lich der beruf­li­chen Sphä­re zuzu­ord­nen ist. Dies ist zum einen dann zu beja­hen, wenn ein unmit­tel­ba­rer beruf­li­cher Anlass zugrun­de liegt (z.B. das Auf­su­chen eines Geschäfts­freunds, das Hal­ten eines Vor­trags auf einem Fach­kon­gress oder die Durch­füh­rung eines For­schungs­auf­trags) und die Ver­fol­gung pri­va­ter Inter­es­sen nicht den Schwer­punkt der Rei­se bil­det. Glei­ches gilt, wenn die beruf­li­che Ver­an­las­sung bei wei­tem über­wiegt und die Ver­fol­gung pri­va­ter Inter­es­sen wie Erho­lung, Bil­dung und die Erwei­te­rung des all­ge­mei­nen Gesichts­krei­ses nach dem Anlass der Rei­se, dem vor­ge­se­he­nen Pro­gramm und der tat­säch­li­chen Durch­füh­rung nicht ins Gewicht fällt und nur von unter­ge­ord­ne­ter Bedeu­tung ist. Waren die­se Vor­aus­set­zun­gen nicht erfüllt, so waren die gesam­ten Rei­se­kos­ten vom Abzug aus­ge­schlos­sen, soweit sich nicht ein beruf­lich ver­an­lass­ter Teil der Auf­wen­dun­gen nach objek­ti­ven Maß­stä­ben sicher und leicht abgren­zen ließ6.

Nach dem Beschluss des Gro­ßen Senats des Bun­des­fi­nanz­hofs in BFHE 227, 1, BSt­Bl II 2010, 672 ist nun­mehr davon aus­zu­ge­hen, dass § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG kein all­ge­mei­nes Auf­tei­lungs- und Abzugs­ver­bot nor­miert, so dass die Vor­schrift einer Auf­tei­lung von gemischt ver­an­lass­ten, aber anhand ihrer beruf­li­chen und pri­va­ten Antei­le trenn­ba­ren Rei­se­kos­ten nicht ent­ge­gen­steht. Sind beruf­li­che und pri­va­te Ver­an­las­sungs­bei­trä­ge einer Rei­se jeweils nicht von unter­ge­ord­ne­ter Bedeu­tung, kommt ein Abzug der auf den beruf­lich ver­an­lass­ten Anteil ent­fal­len­den Auf­wen­dun­gen in Betracht. Ent­spre­chend dem unter­schied­li­chen Gewicht der Ver­an­las­sungs­bei­trä­ge sind die Rei­se­kos­ten im Ver­hält­nis der beruf­lich und pri­vat ver­an­lass­ten Rei­se­an­tei­le auf­zu­tei­len. Im Ein­zel­fall kann es auch erfor­der­lich sein, einen ande­ren Auf­tei­lungs­maß­stab her­an­zu­zie­hen oder von einer Auf­tei­lung abzu­se­hen7.

Betref­fend Aus­lands­grup­pen­rei­sen gel­ten die im Beschluss des Gro­ßen Senats des BFH vom 27. Novem­ber 19788 ent­wi­ckel­ten Grund­sät­ze fort. Neben einer fach­li­chen Orga­ni­sa­ti­on ist daher für eine beruf­li­che Ver­an­las­sung vor allem maß­ge­bend, dass das Pro­gramm auf die beson­de­ren beruf­li­chen Bedürf­nis­se der Teil­neh­mer zuge­schnit­ten und der Teil­neh­mer­kreis im Wesent­li­chen gleich­ar­tig (homo­gen) ist. Von Bedeu­tung ist auch, ob die Teil­nah­me frei­wil­lig ist oder ob der Steu­er­pflich­ti­ge einer Dienst­pflicht nach­kommt9.

Aus wel­chen Grün­den der Steu­er­pflich­ti­ge eine bestimm­te Rei­se unter­nom­men hat, hat das Finanz­ge­richt als Tat­sa­chen­in­stanz anhand der gesam­ten Umstän­de des Ein­zel­falls zu ermit­teln. Kann die beruf­li­che Ver­an­las­sung einer Rei­se nicht fest­ge­stellt wer­den, so gehen Zwei­fel zu Las­ten des Steu­er­pflich­ti­gen10.

In Anwen­dung der ange­führ­ten Rechts­grund­sät­ze ist im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall das Finanz­ge­richt in revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den­der Wei­se zu dem Ergeb­nis gekom­men, dass die Auf­wen­dun­gen für die Rei­sen nach Chi­na und Paris nicht als Wer­bungs­kos­ten zu berück­sich­ti­gen sei­en, weil sie nicht ins­ge­samt beruf­lich ver­an­lasst sei­en und auch eine Auf­tei­lung in beruf­lich bzw. pri­vat ver­an­lass­te Rei­se­an­tei­le im Streit­fall nicht in Betracht kom­me.

Zu Recht hat es zunächst das Vor­lie­gen eines unmit­tel­ba­ren beruf­li­chen Anlas­ses für die Rei­sen ver­neint. Sodann ist es auf der Grund­la­ge der im Beschluss des Gro­ßen Senats des BFH in BFHE 126, 533, BSt­Bl II 1979, 213 ent­wi­ckel­ten Abgren­zungs­kri­te­ri­en zu dem Ergeb­nis gekom­men, die Aus­ge­stal­tung der Rei­sen lie­ße auf die Befrie­di­gung all­ge­mei­ner Bil­dungs­in­ter­es­sen schlie­ßen, wäh­rend es an hin­rei­chend kon­kre­ten Bezü­gen zur beruf­li­chen Tätig­keit der Klä­ge­rin feh­le.

Die­ser Wür­di­gung steht ins­be­son­de­re nicht das Vor­brin­gen der Klä­ge­rin ent­ge­gen, sie habe mit der Teil­nah­me an den Bil­dungs­rei­sen eine Ver­pflich­tung erfüllt. Zwar kann der beruf­li­che Zusam­men­hang indi­ziert sein, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge mit der Teil­nah­me an einer Rei­se einer dienst­li­chen Ver­pflich­tung nach­kommt11. Gemeint ist in die­sem Zusam­men­hang indes eine kon­kre­te Ver­pflich­tung zur Teil­nah­me an einer bestimm­ten Rei­se, nicht hin­ge­gen die all­ge­mei­ne Ver­pflich­tung zur Fort­bil­dung, auf die sich die Klä­ge­rin im Streit­fall beruft. Kommt der Steu­er­pflich­ti­ge mit der Teil­nah­me an einer Rei­se einer all­ge­mein bestehen­den Ver­pflich­tung sich fort­zu­bil­den nach, ohne dass sich die­se auf die kon­kret unter­nom­me­ne Rei­se bezieht, so sind die hier­durch ent­stan­de­nen Auf­wen­dun­gen unter den all­ge­mein für Fort­bil­dungs­rei­sen gel­ten­den Vor­aus­set­zun­gen als Wer­bungs­kos­ten abzieh­bar. Ins­be­son­de­re muss die ange­bo­te­ne Fort­bil­dung auf die beson­de­ren beruf­li­chen Bedürf­nis­se des Teil­neh­mers zuge­schnit­ten sein. Dies hat das Finanz­ge­richt im Streit­fall in nicht zu bean­stan­den­der Wei­se ver­neint. Wählt der Steu­er­pflich­ti­ge aus einem Fort­bil­dungs­pro­gramm eine Rei­se aus, die nach den all­ge­mei­nen Abgren­zungs­kri­te­ri­en nicht als beruf­lich ver­an­lasst anzu­se­hen ist, so ist es ent­spre­chend auch uner­heb­lich, ob inso­weit eine Dienst­rei­se­ge­neh­mi­gung erteilt wur­de.

Der Wer­bungs­kos­ten­ab­zug war auch nicht des­halb zu gewäh­ren, weil die Rei­sen von L.I.S.A. ange­bo­ten und teil­wei­se auch orga­ni­siert wor­den waren. Nicht jede von einem Fach­ver­band ver­an­stal­te­te Rei­se ist als beruf­lich ver­an­lasst anzu­se­hen12. Ent­schei­dend ist nicht, wer Anbie­ter ist, son­dern, ob das Ange­bot den für die steu­er­li­che Aner­ken­nung von Fort­bil­dungs­rei­sen als Wer­bungs­kos­ten gel­ten­den Anfor­de­run­gen ent­spricht. Wer­den Rei­sen von beruf­li­chen Orga­ni­sa­tio­nen ange­bo­ten, so sind die hier­für ange­fal­le­nen Auf­wen­dun­gen danach nur dann steu­er­lich zu berück­sich­ti­gen, wenn die Rei­sen auch inhalt­lich, d.h. nach ihrem Rei­se­pro­gramm und der tat­säch­li­chen Durch­füh­rung, die Kri­te­ri­en für eine beruf­lich ver­an­lass­te Fort­bil­dungs­rei­se erfül­len. Wird eine Rei­se hin­ge­gen durch einen Fach­ver­band ange­bo­ten und bewor­ben, dann jedoch wie im Streit­fall- im Wesent­li­chen durch einen kom­mer­zi­el­len Rei­se­ver­an­stal­ter durch­ge­führt, so wird ein Wer­bungs­kos­ten­ab­zug regel­mä­ßig aus­schei­den, wenn die Rei­se nach Pro­gramm und Ablauf einer all­ge­mein­bil­den­den Stu­di­en­rei­se ent­spricht.

Schließ­lich durf­te das Finanz­ge­richt im Streit­fall auch von einer Auf­tei­lung der ange­fal­le­nen Auf­wen­dun­gen ent­spre­chend einem beruf­li­chen bzw. pri­va­ten Anteil der Ver­an­las­sungs­bei­trä­ge abse­hen. Betref­fend die Rei­se nach Chi­na hat es zu Recht aus­ge­führt, selbst wenn der Besuch zwei­er Dorf­schu­len als beruf­lich ver­an­lasst ange­se­hen wer­den kön­ne, so trä­te dies ange­sichts des zeit­li­chen Umfangs und sei­ner Bedeu­tung hin­ter den nicht beruf­lich ver­an­lass­ten Antei­len in einem Maße zurück, dass die­ser Rei­se­an­teil ver­nach­läs­sigt wer­den kön­ne. In Anwen­dung der im Beschluss des Gro­ßen Senats des BFH in BFHE 227, 1, BSt­Bl II 2010, 672 nie­der­ge­leg­ten Rechts­grund­sät­ze war danach ein Wer­bungs­kos­ten­ab­zug ins­ge­samt nicht vor­zu­neh­men. Hin­sicht­lich der Rei­se nach Paris kam eine Auf­tei­lung schon des­halb nicht in Betracht, weil kei­ne Anhalts­punk­te für das Vor­lie­gen eines spe­zi­fi­schen Bezugs zur beruf­li­chen Tätig­keit der Klä­ge­rin ersicht­lich waren.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 19. Janu­ar 2012 — VI R 311

  1. BFH, Beschluss vom 21.09.2009 — GrS 106, BFHE 227, 1, BSt­Bl II 2010, 672 []
  2. vgl. BFH, Beschluss vom 27.11.1978 — GrS 877, BFHE 126, 533, BSt­Bl II 1979, 213 []
  3. BFH, Urtei­le vom 17.12.2002 — VI R 13701, BFHE 201, 211, BSt­Bl II 2003, 407; und vom 21.04.2010 — VI R 507, BFHE 229, 219, BSt­Bl II 2010, 687 []
  4. BFH, Urtei­le vom 01.02.2007 — VI R 2503, BFHE 216, 522, BSt­Bl II 2007, 459; in BFHE 229, 219, BSt­Bl II 2010, 687 []
  5. BFH, Beschluss vom 21.09.2009 — GrS 106, BFHE 227, 1, BSt­Bl II 2010, 672 []
  6. BFH, Ent­schei­dun­gen vom 20.07.2006 — VI R 9401, BFHE 214, 354, BSt­Bl II 2007, 121; in BFHE 229, 219, BSt­Bl II 2010, 687 []
  7. BFH, Urteil in BFHE 229, 219, BSt­Bl II 2010, 687 []
  8. BFH, Beschluss vom 27.11.1978 — GrS 877, BFHE 126, 533, BSt­Bl II 1979, 213 []
  9. BFH, Urteil vom 09.12.2010 — VI R 4209, BFHE 232, 345, BSt­Bl II 2011, 522 []
  10. BFH, Beschluss in BFHE 227, 1, BSt­Bl II 2010, 672 []
  11. BFH, Urteil in BFHE 232, 345, BSt­Bl II 2011, 522 []
  12. BFH, Beschluss vom 09.08.2007 — X B 21006, BFH/NV 2007, 2106 []